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CbCR public : obligations, format et tolérance PDF 2025-2026 — ce qu’il faut retenir
Qu’est-ce que le CbCR public et qui est concerné ?
Un dispositif de transparence fiscale, distinct du CbCR fiscal classique
Le CbCR public trouve son origine dans la directive (UE) 2021/2101 du 24 novembre 2021. Son objectif est d’obliger les grands groupes multinationaux à rendre publiques pour chaque Etat où ils exercent une activité, des informations sur leur chiffre d’affaires, leurs effectifs, leur résultat avant impôt et l’impôt sur les bénéfices dû et payé.
Ce dispositif ne doit pas être confondu avec le CbCR “fiscal” (non public), issu du plan BEPS de l’OCDE (action 13) et transmis de manière confidentielle aux administrations fiscales depuis plusieurs années déjà. Le CbCR public partage une partie de sa logique et de ses données avec le CbCR fiscal à souscrire auprès de l’administration fiscale en application de l’article 223 quinquies C du CGI, mais pas entièrement. Un exercice de rapprochement entre les deux états pourrait constituer une bonne pratique : il permet d’anticiper les questions que pourrait susciter, en interne comme en externe, un éventuel écart entre les deux jeux de données.
Quels groupes sont concernés par le CbCR public ?
En droit français, l’obligation de publication pèse, pour l’essentiel, sur deux catégories d’entités (articles L. 233-28-1 et L. 233-28-2 du code de commerce) :
- les entreprises mères ultimes établies en France, non contrôlées par une autre société au sens de l’article L. 233-16 du code de commerce, dont le chiffre d’affaires consolidé dépasse 750 millions d’euros à la clôture de deux exercices consécutifs ;
- les sociétés et succursales françaises dont l’entreprise mère ultime est établie dans un Etat tiers à l’Union européenne, sous réserve de certains seuils et exceptions (notamment pour les micro et petites entreprises au sens du code de commerce).
Sous certaines conditions, lorsque le rapport est déjà publié par une société mère non européenne sur son propre site internet, une exemption de déclaration multiple est prévue par l’article R232-23 du Code de commerce.
Contenu du rapport et calendrier de publication
Un modèle commun fixé au niveau européen
Le règlement d’exécution (UE) 2024/2952 du 29 novembre 2024 a fixé les formats électroniques de déclaration (article 4) et le modèle commun de présentation du rapport (annexe I). Le rapport doit comporter, pour chaque Etat ou territoire concerné les informations suivantes : nature des activités, nombre de salariés, chiffre d’affaires, résultat avant impôt sur les bénéfices, montant de l’impôt sur les bénéfices dû au titre de l’exercice, montant de l’impôt effectivement acquitté, et bénéfices non distribués cumulés. Ces informations sont, pour l’essentiel, les mêmes que celles devant être indiquées dans la déclaration « pays par pays » (CbCR fiscal).
Un calendrier de publication qui converge en 2026
Le rapport doit être publié dans un délai de douze mois suivant la clôture de l’exercice concerné (article R. 232-23 du code de commerce). Concrètement :
- pour les groupes dont l’exercice a débuté le 1er juillet 2024, la première publication devait intervenir au plus tard le 30 juin2026 ;
- pour les groupes dont l’exercice coïncide avec l’année civile, l’obligation porte pour la première fois sur les données de l’exercice 2025, avec un dépôt au plus tard le 31 décembre 2026.
Une mise à disposition publique et durable
Une fois déposé, le rapport est annexé au registre du commerce et des sociétés et mis gratuitement à la disposition du public pendant une durée de cinq ans. Concrètement, le rapport est déposé via le Guichet unique des formalités d'entreprises (INPI), qui le transmet pour être joint au registre du commerce et des sociétés tenu parle greffe compétent ; aucun dépôt papier n'est possible.
Le rapport doit également, selon les textes, être rendu accessible sur le site internet de la société déclarante. Le rapport devient un document de communication financière et fiscale à part entière, potentiellement consulté par des concurrents, des ONG, des journalistes ou des partenaires commerciaux, bien au-delà du cercle de l’administration fiscale.
Toutefois, l’article L232-6 IV du code de commerce prévoit que les informations dont la divulgation porterait gravement préjudice à la position commerciale des sociétés peuvent être omises, mais devront l’être dans tous les cas au plus tard cinq ans après leur omission. En cas d’utilisation de cette tolérance, il doit être fait mention clairement des motifs de l’omission. En pratique, une telle mention attirera nécessairement l’attention des tiers, il n’est pas certain que les groupes en fassent réellement usage.
Une bonne pratique à recommander : préparer un Q&A interne pour anticiper d'éventuelles questions suite à la publication.
Format technique exigé : « XHTML et balisage Inline XBRL »
L’article 4 du règlement d’exécution (UE) 2024/2952 impose que le rapport soit rédigé au format XHTML (en pratique sous forme de page web lisible par un navigateur) et balisé conformément à la spécification Inline XBRL, à partir d’une taxonomie commune définie en annexe du règlement. L’objectif poursuivi est la comparabilité et la lisibilité automatisée des données par des outils informatiques, à l’image de ce qui existe déjà pour les rapports financiers annuels des sociétés cotées.
Cette architecture technique permet, en théorie, à des tiers d’extraire et de comparer automatiquement les données fiscales pays par pays de plusieurs groupes, sans ressaisie manuelle. Pour dire les choses simplement, grâce à ce format, le rapport est lisible par une personne mais chaque donnée fiscale est étiquetée pour pouvoir être lue et comparée automatiquement par des logiciels.
Le passage à l’iXBRL suppose, en pratique :
- le choix d’une solution de balisage, interne ou via un prestataire spécialisé : plusieurs éditeurs de logiciels proposent des offres dédiées, mais force est de constater que l’offre est assez limitée ;
- l’identification précise des données à baliser au regard de la taxonomie applicable ;
- des tests de conformité et de restitution avant le dépôt définitif ;
- une coordination entre les équipes financières et fiscales, et les organes de gouvernance.
Actualité de juillet 2026 : l’arrêté du 3 juillet et la tolérance transitoire en France
Un « format électronique libre » pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2025
Le texte introduit une mesure de tolérance, codifiée à l’article A. 232-5 du code de commerce : pour les exercices ouverts entre le 1er janvier 2025 et le 31 décembre 2026, les entreprises peuvent établir leur rapport dans un « format électronique libre », c’est-à-dire non standardisé, ce qui inclut, en principe, un simple fichier PDF (sous réserve que le portail soit techniquement prêt!).
Cela signifie concrètement qu’il faut :
- vérifier, au moment du dépôt, l’état effectif d’acceptation du format PDF par le Guichet unique puis le greffe territorialement compétent ;
- conserver une preuve de la tentative de dépôt et des échanges en cas de blocage technique ;
- ne pas attendre la dernière limite du délai de douze mois pour engager la démarche.
Ce qui change à compter des exercices ouverts après le 31 décembre 2026
Pour les exercices ouverts après le 31 décembre 2026, la règle de droit commun s’appliquera pleinement : le rapport devra être établi en XHTML et balisé en iXBRL, sans possibilité de recourir à un format libre.
Situation des groupes ayant ouvert un exercice entre le 22 juin 2024 et le 31 décembre 2024
Le règlement d'exécution (UE) 2024/2952 prévoyant le format XHTML + balisage iXBRL ne couvre que les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2025. Par conséquent, il ne s’applique pas aux exercices couverts avant cette date. Il en est a fortiori de même de l'arrêté du 3 juillet 2026 pris pour son application, et par conséquent de sa dérogation « format électronique libre ».
L’article R232-8-2 du Code de commerce prévoyant que le rapport doit être « présenté à l'aide d'un modèle et de formats de déclaration électroniques lisibles par machine », un simple PDF ne serait donc pas possible pour ces exercices. Une situation étonnante en attente de clarification alors que l'obligation iXBRL stricto sensu ne s’applique pas... Dans la mesure du possible, prévoir un dépôt dans ce format reste la solution la moins risquée.
Risques, sanctions et enjeux de réputation
Le rôle de contrôle des commissaires aux comptes
L’article L 823-10 du Code de commerce précise le rôle des commissaires aux comptes : il doit indiquer, dans le rapport joint au rapport de gestion, ou au rapport sur la gestion du groupe le cas échéant, si l’entité considérée entre dans le champ de l’obligation de dépôt d’un CBCR public. Dans l’affirmative, il doit attester que pour l'exercice précédent celui pour lequel les comptes sont certifiés, le rapport a été publié et mis à disposition. Ce contrôle porte donc sur la publication et l’accessibilité du rapport, non sur le contenu. Par exemple, pour un exercice clos le 30 septembre 2026, le commissaire au compte vérifiera le dépôt du CbCR public de l’exercice clos le 30 septembre 2025.
L’absence de sanction pécuniaire dédiée,mais un mécanisme d’injonction
Aucune sanction spécifique n’a été instaurée à ce jour pour le défaut de publication ou la publication non conforme du rapport CbCR public.
En revanche, sur la base de l’article L. 238-1 du code de commerce, toute personne peut saisir le président du tribunal de commerce, statuant en référé, afin qu’il enjoigne à la société concernée de publier le rapport manquant. Cette injonction peut donc en pratique être activée par des tiers (ONG, concurrents, journalistes). Par ailleurs, en cas d’omission, le commissaire aux comptes devrait en faire mention dans son rapport.
Conclusion
L'arrêté du 3 juillet 2026 apporte une clarification utile pour les groupes qui doivent boucler leur première publication CbCR public avant la fin de l'année. Mais la tolérance qu'il instaure reste temporaire et son articulation avec les textes antérieurs, notamment pour les exercices ouverts avant le 1er janvier 2025, laisse subsister des zones d'incertitude qui appellent une analyse au cas par cas. Entre le périmètre d'assujettissement, le format à retenir selon la date d'ouverture de l'exercice et le canal de dépôt via le Guichet unique, la conformité au CbCR public mérite d'être sécurisée en amont plutôt que dans l'urgence du dépôt.
FAQ
Qu'est ce que le CbCR Public ?
Un rapport public, pays par pays, sur le chiffre d'affaires, les effectifs et l'impôt sur les bénéfices des grands groupes, imposé par la directive (UE) 2021/2101.
Qui est concerné en France ?
Les entreprises mères ultimes établies en France dont le chiffre d'affaires consolidé dépasse 750 millions d'euros sur deux exercices consécutifs, ainsi que certaines filiales et succursales de groupes non européens.
Peut-on déposer son CbCR public en PDF en 2026 ?
Oui, à titre transitoire, pour les exercices ouverts entre le 1er janvier 2025 et le 31 décembre 2026, sous réserve que le Guichet unique/le Greffe acceptent effectivement ce format au moment du dépôt.
Quel format sera obligatoire après 2026 ?
Le format XHTML avec balisage Inline XBRL (iXBRL), conforme au règlement d'exécution (UE) 2024/2952.
Quelle différence entre CbCR fiscal et CbCR public ?
Le premier est confidentiel et transmis à l'administration fiscale (article 223quinquies C du CGI, plan BEPS action 13) ; le second est public, avec des données proches mais pas entièrement identiques.
Comment le rapport est-il déposé ?
Exclusivement par voie électronique, via le Guichet unique des formalités d'entreprises (INPI), qui le transmet pour être annexé au registre du commerce et des sociétés ; pas de dépôt papier.
Quel format pour un exercice ouvert avant le 1er janvier 2025 ?
Ni l'obligation iXBRL ni la tolérance PDF de l'arrêté du 3 juillet 2026 ne s'appliquent à ces exercices ; l'exigence générale de format « lisible par machine » du code de commerce semble exclure un simple PDF, en l'absence de clarification officielle à ce jour.
Quelles sanctions en cas de non-publication ?
Pas de sanction pécuniaire spécifique à ce jour ; un tiers intéressé peut saisir le président du tribunal de commerce en référé pour obtenir une injonction de publier (article L. 238-1 du code de commerce).
Article rédigé par Pascale Prince, Avocate fiscaliste, PH Prince Avocat, 222 boulevard Saint Germain, 75007 Paris
